Księgowe aspekty założenia spółki z o.o.

Założenie spółki z o.o. wiąże się z koniecznością zaprowadzenia ksiąg rachunkowych. Powinny one zostać otwarte na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Trzeba tego dokonać w ciągu 15 dni od zaistnienia takiego zdarzenia.

Zawiązanie spółki z o.o.

Regulacje dotyczące funkcjonowania spółek z o.o. zostały określone w Kodeksie spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). Do powstania spółki z o.o. wymaga się m.in. zawarcia umowy spółki oraz wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie kapitału zakładowego (por. art. 163 K.s.h.). Z chwilą zawarcia umowy spółki z o.o. powstaje spółka z o.o. w organizacji, która jest formą przejściową. Następnie w momencie wpisu do rejestru przedsiębiorców staje się ona spółką z o.o. i uzyskuje osobowość prawną (art. 12 K.s.h.). Jeśli zawiązanie spółki z o.o. i jej rejestracja przebiega w trybie tradycyjnym, zgłoszenie jej do KRS musi nastąpić w ciągu 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki, a jeśli jest ona zakładana w trybie S24, termin ten wynosi 7 dni (por. art. 169 K.s.h.).

Pierwszy zapis

Prowadzenie ksiąg rozpoczyna się od pierwszego zapisu odzwierciedlającego powstanie aktywów i pasywów. Dokonuje się go pod datą wystąpienia operacji gospodarczej wpływającej na ich stan. Przed datą zaistnienia tej operacji w rozpoczynającej działalność spółce z o.o. w organizacji nie występują aktywa i pasywa.

Z reguły księgi rachunkowe spółki z o.o. w organizacji otwiera się na skutek wniesienia deklarowanych wkładów w formie pieniężnej lub niepieniężnej przez udziałowców. Jeśli umowa spółki z o.o. jest rejestrowana tradycyjnie, to zanim złożony zostanie wniosek o rejestrację spółki, wszystkie wkłady powinny być w dyspozycji zarządu spółki. Wtedy do zgłoszenia spółki do KRS należy załączyć m.in. oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady zostały wniesione w całości przez wszystkich wspólników (art. 167 § 1 pkt 2 K.s.h.). Aby zawiązanie spółki mogło być zgłoszone do KRS w terminie 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki, udziałowcy do tego czasu muszą wnieść deklarowane wkłady w całości. Jak wynika bowiem z art. 169 § 1 K.s.h., jeżeli zawiązanie spółki nie zostało zgłoszone do sądu rejestrowego w terminie 6 miesięcy od dnia zawarcia umowy spółki albo jeżeli postanowienie sądu odmawiające zarejestrowania stało się prawomocne, umowa spółki ulega rozwiązaniu. Zatem najpierw w księgach zostanie dokonany zapis dotyczący wniesienia wkładów przez udziałowców, a następnie dotyczący utworzenia kapitału zakładowego - pod datą rejestracji spółki z o.o. W art. 36 ust. 2 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) określono bowiem, że kapitał zakładowy m.in. spółek kapitałowych wykazuje się w wysokości określonej w umowie lub statucie i wpisanej w rejestrze sądowym.

Z kolei gdy umowa spółki z o.o. została zawarta przy wykorzystaniu wzorca umowy (wtedy wnoszone są tylko wkłady pieniężne), to pokrycie kapitału zakładowego powinno nastąpić nie później niż w terminie 7 dni od dnia jej wpisu do rejestru (art. 158 § 1¹ K.s.h.). Zatem w tym przypadku najpierw do ksiąg może zostać wprowadzony zapis dotyczący utworzenia kapitału zakładowego, a następnie wniesienia wkładów (przykład). Jednak gdy wpis w KRS nastąpi po wniesieniu wkładów w formie pieniężnej, to zapisy księgowe będą przebiegały analogicznie jak przy tradycyjnym zawiązaniu spółki.

Ewidencja księgowa wniesienia wkładów pieniężnych na poczet kapitału zakładowego może zostać ujęta zapisem:

- Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący",

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Imienne konta wspólników).

Przy zastosowaniu procedury tradycyjnej na pokrycie wkładów udziałowcy mogą wnosić wkłady niepieniężne. W księgach można to zaewidencjonować następująco:

- Wn różne konta w zależności od wnoszonych przez wspólników składników, np. 01 "Środki trwałe", 02 "Wartości niematerialne i prawne", 04 "Inwestycje w nieruchomości", 31 "Materiały", 33 "Towary",

- Ma konto 24.

Nominalną wartość udziałów tworzących zarejestrowany kapitał zakładowy, pod datą jego rejestracji w KRS, można ująć w księgach zapisem:

- Wn konto 24,

- Ma konto 80 "Kapitał zakładowy".

Trzeba zaznaczyć, że zarówno przepisy K.s.h., jak i ustawy o rachunkowości nie nakazują zamykania ksiąg rachunkowych spółki z o.o. w organizacji z chwilą jej zarejestrowania w KRS i otwierania ksiąg rachunkowych spółki z o.o. Zatem prowadzenie ksiąg spółki z o.o. w organizacji powinno być kontynuowane przez spółkę z o.o.

Koszty założenia spółki z o.o.

Jak wcześniej wspomniano, zanim spółka z o.o. zostanie wpisana do KRS, jest spółką z o.o. w organizacji. Może ona ponosić wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą one dotyczyć m.in. zakupu środków trwałych, zakupu materiałów lub towarów, badań okresowych pracowników, kosztów wynagrodzeń, składek ZUS. W księgach spółki z o.o. w organizacji tego rodzaju koszty ewidencjonowane są na zasadach ogólnych określonych w ustawie o rachunkowości. Ewidencji w księgach podlegają także opłaty poniesione po założeniu spółki, a przed jej zarejestrowaniem w KRS, np. opłata sądowa od wniosku za zarejestrowanie spółki w KRS oraz opłata za ogłoszenie wpisu w KRS w Monitorze Sądowym i Gospodarczym (MSiG). Ujmuje się je jako koszty podstawowej działalności operacyjnej i odnosi w zespole 4 na konto 40-3 "Podatki i opłaty", a w zespole 5 na konto 55 "Koszty zarządu". Ewidencja księgowa opłaty za wpis spółki z o.o. do KRS oraz za ogłoszenie w MSiG może przebiegać zapisem:

- Wn konto 40-3 "Podatki i opłaty",

- Ma konto 13-0

oraz równolegle

- Wn konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Natomiast wydatki związane z założeniem spółki z o.o. nie powinny być ujmowane w jej księgach rachunkowych. Stanowią one wydatki wspólników na objęcie udziałów i to wspólnicy są zobowiązani do ich ponoszenia. Dotyczy to przede wszystkim: kosztów obsługi prawnej, opłaty notarialnej za zawarcie umowy spółki w formie aktu notarialnego, opłaty za sporządzenie odpisów umowy spółki czy podatku od czynności cywilnoprawnych. Gdyby jednak takie wydatki zostały opłacone ze środków finansowych spółki, to powinny stanowić zobowiązanie wspólników wobec spółki. Wtedy ich ewidencja w księgach, na podstawie wyciągu bankowego, może być następująca:

- Wn konta 24,

- Ma konto 13-0.

Przy czym, gdyby umowa spółki przewidywała, że to ona ponosi te koszty, należałoby je zaewidencjonować w księgach spółki z o.o. na koncie 40-3 "Podatki i opłaty" lub/i na odpowiednim koncie zespołu 5. Należy zaznaczyć, że nie stanowią one wtedy kosztów uzyskania przychodów spółki.

Przykład Założenia W dniu 6 listopada 2023 r. dwóch wspólników (X i Y) zawiązało spółkę z o.o. w trybie S24. Z umowy spółki wynika, że wysokość kapitału zakładowego, na który składa się 100 udziałów o wartości nominalnej równej 120 zł, wynosi 12.000 zł. Wpis do KRS spółka uzyskała w dniu 20 listopada 2023 r. Wspólnicy w dniu 22 listopada 2023 r. wpłacili na rachunek bieżący spółki z o.o. wkłady pieniężne po 6.000 zł każdy z nich. Księgi rachunkowe spółki z o.o. zostały otwarte na dzień 20 listopada 2023 r., tj. na dzień pierwszego zdarzenia gospodarczego, czyli rejestracji spółki w KRS. Pierwszego zapisu dokonano 4 grudnia 2023 r. Spółka dopełniła więc ustawowego obowiązku otwarcia ksiąg rachunkowych w ciągu 15 dni od dnia wystąpienia pierwszego zdarzenia o charakterze majątkowym lub finansowym. Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. PK - zarejestrowanie kapitału zakładowego spółki z o.o. w KRS (zapis pod datą 20 listopada 2023 r.):    a) wspólnik X 6.000 zł 24 80    b) wspólnik Y 6.000 zł 24 80 2. WB - wpłata środków pieniężnych na pokrycie kapitału zakładowego (zapis pod datą 22 listopada 2023 r.):    a) wspólnik X 6.000 zł 13-0 24    b) wspólnik Y 6.000 zł 13-0 24 Księgowania