Ujęcie w księdze wydatków poniesionych przed rozpoczęciem działalności

Podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą, który dochód z niej będzie ustalał na podstawie księgi podatkowej, powinien jako pierwszą pozycję w księdze wpisać spis z natury sporządzony na dzień rozpoczęcia działalności. Następnie będzie do niej wpisywał przychody podatkowe dotyczące tej działalności oraz koszty ich uzyskania, w tym poniesione przed rozpoczęciem działalności.

Spis z natury

Obowiązek sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury m.in. na dzień rozpoczęcia działalności w trakcie roku podatkowego wynika z § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544). Spisem z natury należy objąć nabyte lub wytworzone przed podjęciem działalności: towary handlowe, materiały (surowce) podstawowe i pomocnicze, półwyroby, produkcję w toku, wyroby gotowe oraz braki i odpady. Przy czym na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej nie wszystkie te składniki wystąpią. Co istotne, zgodnie z § 25 ust. 3 rozporządzenia, w spisie tym trzeba uwzględnić również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu spisu poza jego zakładem, a także towary obce będące w zakładzie podatnika. Wyceny spisu z natury trzeba dokonać najpóźniej w terminie 14 dni od dnia jego zakończenia według reguł wskazanych w § 26 rozporządzenia. Wycenie nie podlegają towary obce, wystarczy określenie ich ilości i wskazanie właściciela.

Spis z natury można wpisać do księgi na dwa sposoby:

1) według poszczególnych rodzajów składników lub

2) w jednej pozycji (sumie), gdy na podstawie spisu sporządzono odrębne, szczegółowe zestawienie poszczególnych składników, które przechowuje się z księgą.

Spis z natury wpisuje się do księgi jako pierwszą pozycję. Z rozporządzenia nie wynika, w której kolumnie należy dokonać tego zapisu. W praktyce jest on ujmowany w kolumnie 10 "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu" lub 15 czy 17 "Uwagi". Jeśli spis zostanie ujęty w kolumnie 10, trzeba pamiętać, aby jego wartość nie została zsumowana z innymi kosztami wpisywanymi w tej kolumnie.

Należy zaznaczyć, że nawet gdy na dzień rozpoczęcia działalności podatnik nie ma żadnych składników majątku podlegających spisowi z natury, jest zobligowany do sporządzenia go (wpisuje się wtedy stany zerowe). Wówczas do księgi podatkowej w pierwszej pozycji przedsiębiorca wpisze "0".

Środki trwałe

Na cele działalności przedsiębiorca może przekazać środki trwałe, czyli składniki majątku spełniające warunki określone w art. 22a ustawy o pdof (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), nabyte przed dniem rozpoczęcia działalności. Podatnik sporządza wówczas oświadczenie, w którym zamieszcza: datę przekazania środka trwałego na potrzeby działalności, jego szczegółowy opis oraz ustaloną wartość początkową. Gdy środek trwały został zakupiony, jego wartość początkową ustala się, co do zasady, na podstawie ceny nabycia. Jednak gdy składnik majątku przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych został nabyty do majątku prywatnego osoby fizycznej i tak był wykorzystywany, jego wartością początkową będzie cena nabycia, jeśli nie jest wyższa od wartości rynkowej. Jeżeli jest wyższa od wartości rynkowej - wówczas to wartość rynkowa stanowi wartość początkową. Tak wynika z wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2022 r. regulacji w art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof. Gdy nie można ustalić ceny nabycia, wartość początkową środka trwałego określa się zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o pdof.

Środki trwałe, w tym te nabyte przed rozpoczęciem działalności, wpisuje się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, którą należy prowadzić łącznie z księgą podatkową. Wartości początkowej środków trwałych nie ujmuje się w księdze. Kosztem podlegającym ewidencji w księdze są odpisy amortyzacyjne od środków trwałych. Kwotę poszczególnych odpisów amortyzacyjnych (lub jednorazowego odpisu) wpisuje się do księgi w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki".

Składników majątku spełniających definicję środków trwałych o wartości początkowej (ustalonej zgodnie z art. 22g ustawy o pdof) nieprzekraczającej 10.000 zł podatnik może nie kwalifikować do środków trwałych i ich wartość wpisać do księgi jako koszt w kolumnie 13 w dacie przekazania ich do używania na cele firmy (por. art. 22d ust. 1 ustawy o pdof). Podstawą tego zapisu może być, tak jak w przypadku środków trwałych, oświadczenie podatnika (przykład).

Pozostałe wydatki

Zanim podatnik rozpocznie działalność, może w związku z tym ponosić także inne wydatki, np. na zakup artykułów biurowych, zakup usług reklamy, czynsz za najem lokalu, ubezpieczenia majątkowe oraz OC działalności. Jeśli wydatki te poniesiono w celu osiągnięcia przychodów z działalności lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła przychodów i nie zostały one wymienione w art. 23 ustawy o pdof jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, podatnik może uwzględnić je w kosztach uzyskania przychodów (por. art. 22 ust. 1 ustawy o pdof). Takie wydatki poniesione przed podjęciem działalności uznane za koszty podatkowe na podstawie dowodów ich poniesienia wpisuje się do księgi w kolumnie 13 w dniu rozpoczęcia działalności. Będą one stanowiły koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym ujęto je w księdze - mimo że zostaną do niej wpisane pod datą poniesienia, tj. wystawienia faktury lub innego dowodu. Trzeba jednak zaznaczyć, że prowadząc księgę metodą memoriałową, koszty pośrednio związane z przychodami dotyczące okresu przekraczającego rok podatkowy (w tym np. koszty ubezpieczeń, najmu) w części przypadającej na lata następujące po roku rozpoczęcia działalności, trzeba rozliczyć w tych kolejnych latach (por. art. 22 ust. 5c ustawy o pdof).